مدیران شرکت ها با ایجاد دستکاریهایی در ترازنامه سعی در کاهش میزان مالیات پرداختی دارند و در نتیجه این اقدام شکافی بین درآمد اظهار شده (سود دفتری) و درآمد مشمول مالیات (سود مالیاتی) ایجاد میشود. افزایش تفاوت های مالیاتی– دفتری ممکن است تحلیلگران اعتبار مشتریان حاوی اطلاعات مفید و آموزنده باشد به طوری که می تواند بیانگر میزان کاهش درآمدها یا تغییرات در سرمایه گذاری خارج از تراز نامه شرکت ها باشند نتایج تحقیق بنجامین و همکاران^[۷۲](۲۰۰۸) یک ارتباط منفی قابل توجهی را بین تغییرات مثبت در تفاوت های مالیاتی- دفتری و تغییرات رتبه بندی ها نشان می دهد. این شواهد مطابق با تغییرات بسیار مثبت در تفاوت های مالیاتی دفتری است که نشان دهنده میزان کاهش درآمدها و یا افزایش سرمایه گذاری خارج از ترازنامه است محقق دریافته است که تغییرات منفی در تفاوت های مالیاتی– دفتری منحصر به تغییرات نوع کمتری می شود که این تغییرات سازگار است و نشان دهنده میزان کاهش درآمدها است علاوه بر این بررسیها یک رابطه بین تغییرات در تفاوت های مالیاتی– دفتری و تغییرات رتبه بندی مشتریان دیده شد که به برنامه ریزی مالیات سنگین شرکت ها مربوط می شود (یعنی جایی که تفاوت های مالیاتی– دفتری بازتاب دهنده برنامه ریزی مالیات است نسبت به کاهش میزان درآمدها).
۲-۲-۱۶) ابزارهای سیاست های متهورانه مالیاتی
موراد زیر از جمله ابزارهای اعمال سیاست های متهورانه مالیاتی میباشد:
دستیابی نادرست به معافیت مالیات بر درآمد
مثلا شرکت در مناطق کمتر توسعه یافته ثبت می شود ولی عمده فعالیت آن در مراکز شهرهاست و همچنین، استفاده از طرح های توسعه و معافیت مالیاتی آن برون انجام طرح ها ی توسعه یافته به صورت کامل، از مصادیق دیگر تهور مالیاتی است. ، بالا نشان دادن قیمت و کالای تولید شده و نشان دادن افت و ضایعات بیش از حد متعارف و زیان حاصل از ضایعات، از موارد دیگر تهور مالیاتی است. ثبت شرکت با موضوعات معاف از مالیات مثل فعالیت کشاورزی و پرداختن به فعالیت های غیرمعاف در آن بخش، مثل پرداختن به فعالیت تجاری خرید، فروش و فرآوری محصولات کشاورزی از جمله تهور مالیاتی به حساب می آید.
درج هزینه های غیرواقعی
بسیاری از شرکت ها در زمان ارائه دفاتر و یا زمان تسلیم اظهارنامه مالیاتی برای کمتر نشان دادن سود حاصل از عملیات خود اقدام به وارد کردن هزینه های غیر واقعی می کنند و از آنجایی که جریمه ناشی از عدم اعلام این هزینه ها در وقت قانونی کمتر از مالیات ناشی از سود اضافی مشمول مالیات در صورت اعلام واقعی درآمد و سود است، لذا توسل به این گونه شیوه ها یکی از سیاست های متهورانه مالیاتی مورد استفاده شرکت ها است. از جمله این هزینه ها، هزینه حقوق و دستمزد است. طبق ماده ۸۶ قانون مالیاتی مستقیم پردااخت کنندگان حقوق مکلفند حداکثر ۳۰ روز پس از تخصیص یا پرداخت حقوق مالیات متعلق آن را طبق مقررات ماده ۸۵ این قانون محاسبه و کسر و ضمن تسلیم فهرستی متضمن نام و نشانی دریافت کنندگان حقوق و میزان آن به اداره امور مالیاتی محل پرداخت اقدام نمایند.

چنانچه شرکت وظایف قانونی خود را انجام ندهد، مطابق با ماده ۱۹۷ ق.م.م ۲% جمع کل حقوق و مزایای پرداختی به خاطر عدم ارائه لیست و مطابق با ماده ۱۹۹ این قانون ۲۰ %مالیات متعلقه، جهت عدم پرداخت یا تاخیر در پرداخت مالیات مشمول جریمه مالیات حقوق می شود با این حال بعضی شرکت ها با این توجیه قابل تامل که با درج هزینه های غیرواقعی حقوق به منظور کاهش درآمد و سود ابرازی در دفاتر و اظهارنامه های مالیاتی مبلغ جریمه متعلق که معمولا همان ۲ % کل حقوق و مزایای پرداختی می شود و حتی اگر مشمول مالیات هم بشود در مجموع ۲۲ % خواد شد بهتر از آن است که ۲۵ % آن مشمول مالیات شود.
مغایرت های استاندادهای حسابداری با قوانین و مقررات مالیاتی
استانداردهای حسابداری به عنوان مبانی تهیه صورتهای مالی باید از ویژگیهایی برخوردار باشد که منجر به تهیه اطلاعات معتبر، مربوط و قابل فهم شود. جریان اطلاعاتی که استانداردهای حسابداری را در سطح خرد هدایت می کند و به آن ها کیفیت می بخشد، سیاست گذاری های اقتصادی را تسهیل و از این جهت با هدف های مقررات مالیاتی همسویی پیدا می کند، اما بی آنکه تضادی اساسی بین دو موضوع تصور شود، از آنجا که مالیه هدفهای دیگری به جز امور اقتصادی نیز دارد، قرار نگرفتن دو نقطه درآمد مشمول مالیات و سود قبل از مالیات حسابداری بر روی هم و بروز اختلاف بین دو عدد امری منطقی جلوه می کند.با این حال در عمل اختلاف درآمد مشمول مالیات و سود قبل از مالیات حسابداری منحصر به تفاوت موجه محیطی و ماهیتی فوق نیست، بلکه علاوه بر این، مواردی را در بر میگیرد که با عدالت و روح قانون و مقررات توافق ندارد. بنابراین به منظور کاهش اختلاف و نیل به هدفهای مشترک بایستی تعادل و همفکری بین گروه های مختلف صورت گیرد.
از آنجا که  دامنه کاربرد  استانداردهای حسابداری مقاصد عمومی است سود حسابداری مربوطه نیز با این هدف محاسبه می شود و چون یکی از استفاده کنندگان از اطلاعات مالی  سازمان های مالیاتی می باشند این سود را به شرح ذیل برای محاسبه سود مشمول مالیات مورد استفاده قرار می دهند :
سود حسابداری                                                                    × × ×
اضافه می شود
هزینه های مغایر با مواد ١۴٧ و ١۴٨ ق . م . م.  و تعدیلات مربوطه     ×
کسر می شود
معافیت های قانونی ناشی از تعدیلات مربرطه                            ( × )
سود مشمول مالیات                                                              ××
به دلیل تفاوت در  قواعد مربوط به محاسبه سود مشمول مالیات و سود حسابداری، تفاوت بین این دو مبلغ وجود داشته و به همین دلیل سود حسابداری با تعدیلاتی به سود مشمول مالیات تبدیل میشود که این تفاوتهای عمدتا” تحت دو عنوان اصلی از منظر تئوریهای حسابداری طبقه بندی میگردد :
اختلافات دائمی^[۷۳]
این اختلافات ناشی از اجرای مقررات خاص یا امتیازها و محدودیتهایی است که به دلایل اقتصادی یا سیاسی یا اداری مورد توجه قرار گرفته و انعکاسی از محاسبه مجموع مالیاتی است که واحد انتفاعی طی عمر خود پرداخت می کند. درحسابداری مواردی وجود دارندکه درمحاسبه سود حسابداری منظور اما به علت معافیت قانونی مبتنی بر ق.م.م مشمول پرداخت مالیات نمی شوند. نمونههایی از این موارد برطبق قانون مالیاتهای مستقیم ایران بشرح زیر میباشد :
ماده ۱۳۲ ق.م.م: “درآمد مشمول مالیات ابرازی ناشی از فعالیت های تولیدی ومعدنی درواحدهای تولیدی یا معدنی دربخش های تعاونی وخصوصی که از اول سال ۱۳۸۱ به بعد ازطرف وزارتخانه های ذی ربط برای آن ها پروانهی بهرهبرداری صادر یا قرارداد استخراج وفروش منعقد می شود ،‌ازتاریخ شروع بهره برداری یا استخراج به میزان ۸۰% وبه مدت ۴ سال ودرمناطق کمتر توسعه یافته به میزان ۱۰۰% وبه مدت ۱۰ سال ازمالیات موضوع ماده ۱۰۵ این قانون معاف هستند .”
ماده ۱۳۳ ق.م.م: "صددرصددرآمد شرکت های تعاونی روستایی ،‌عشایری،‌کشاورزی ، صیادان ،‌کارگری ،‌کارمندی ، دانشجویان ودانش آموزان واتحادیه های آن ها ازمالیات معاف است .”
ماده ۱۳۴ ق.م.م: “درآمدحاصل از تعلیم وتربیت مدارس غیرانتفاعی اعم از ابتدایی ،‌راهنمایی ،‌متوسطه ، فنی وحرفه ای ،‌دانشگاه ها ومراکز آموزش عالی غیرانتفاعی ودرآمد مؤسسات نگهداری معلولین ذهنی وحرکتی بابت نگهداری اشخاص مذکور که حسب مورد دارای پروانه وفعالیت ازمراجع ذی ربط هستند ،‌ازپرداخت مالیات معافند.”
برطبق استاندارد ملی حسابداری شماره ۱۷ هزینه استهلاک دارایی های ثابت  نامشهود  مثلا"‌سرقفلی  از سود حسابداری قابل کسر اما هزینه آن قابل محاسبه جهت مالیات نمی باشد .
هزینه سنوات خدمتی کارکنان به همراه تعدیلات مربوطه طبق بند ۵و۴ استاندارد های حسابداری شماره ۴ معادل یک ماه آخرین حقوق جزء هزینه های قابل قبول  مالیاتی بوده و مازاد آن غیر قابل قبول .
اختلافات موقت^[۷۴]
شامل دو گروه  تفاوت های ناشی از زمان بندی و تفاوت های ناشی از مبانی ارزشیابی می باشد .
۱ : تفاوت های ناشی از زمان بندی
این تفاوت ناشی از تفاوت زمان بندی اقلام بدهکار و بستانکار در صورت سود و زیان بوده ومعمولا"‌تحت عنوان که تفاوت های مالیاتی بین دوره ای بیان می شود . این مـــوارد ، رویدادهای است که در یک دوره بر سود مشمول مالیات و در دوره دیگر بر سود حسابداری ( قبل از مالیات ) تأثیر می گذارند. بر اساس استانداردهای حسابداری درکشورهای مختلف دنیا ، دراین ارتباط چهار وضعیت ممکن شناخته شده است .
الف : مبلغی که برای مقاصد مالیاتی ازسود کسر شده اما از لحاظ گزارشگری مالی به دوره های بعد انتقال یافته است. مثال متداول برای این وضعیت به کارگیری روش نزولی محاسبه ی استهلاک برای مقاصد مالیاتی و به کار گیری روش خط مستقیم برای گزارشگری مالی .
ب : درآمد فروش در دوره مالی جاری شناسایی شده اما از لحاظ مقاصد مالیاتی ، شناسایی آن به دوره های بعد موکول شده است . مانند به کارگیری روش فروش اقساطی برای مقاصد مالیاتی وبکارگیری روش تعهدی  شناسایی درآمد فروش برای گزارشگری مالی .
ج : سودی که در محاسبه مالیات لحاظ شده ، اما شناسایی آن در صورت های مالی به تعویق افتاده است مانند پیش دریافت اجاره که در دوره وصول، به سود مشمول مالیات اضافه، اما شناسایی آن به دوره ارائه  خدمت مربوط موکول شده است .
د : هزینــــه هایی که از ســــود دوره جـــاری کسر شده اما از لحاظ محاسبه سود مشمول مالیات شناسایی آن به دوره های بعد موکول شده است مانند هزینه های تضمین (گارانتی) کالا که در صورت سود و زیان دوره جاری منظور اما احتساب آن به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی به دوره مالی  پرداخت واقعی آن موکول می شود .
۲ : تفاوت های ارزشیابی :
این تفاوت، مربوط به تفاوت مبانی اندازه گیری در حسابداری مالی و حسابداری مالیاتی می باشد. در ارتباط با مبانی ارزشیابی به عنوان اختلاف های موقت مواردی در استانداردهای حسابداری برخی از کشورها بشرح زیرمطرح شده اند :
الف : کاهش مبنای مالیاتی دارایی های استهلاک پذیر به دلیل تخفیف های مالیاتی
ب : عملیات در کشورهای خارجی که پول عملیاتی و پول گزارشگری آن یکسان است . بر اساس استانداردهای برخی از کشورها ، پس از تغییر نرخ ارز ، ، مبنای مالیاتی برخی از دارایی ها و بدهی ها عملیات خارجی می تواند با موارد متناظر آن بر مبنای ارزش های تاریخی و پول کشور اصلی تفاوت داشته باشد .
ج : افزایش مبنای مالیاتی دارایی ها به دلیل تعدیل بر اساس تورم ، این تعدیل ها موجب می شود که این  مبانی با مبنای ارزشیابی مبتنی ارزش های تاریخی صورت های مالی تفاوت پیدا کند .
د: ترکیب واحدهای تجاری به روش خرید که در آن ، ارزش های منتسب به دارایی های ترکیب شده می تواند با مبانی مالیاتی متناظر آن تفاوت داشته باشد .
استفاده از سیاست های هموارسازی سود برای کاهش سود مشمول مالیات:
الف- اندوخته ارزیابی یا ذخیره ارزیابی
ذخیره ارزیابی نوعی حساب ترازنامه‌ای با مانده بستانکار است که کاهنده حساب دارایی تلقی می‌گردد. از آن جا که این حساب مانده بستانکار دارد، بنابراین ایجاد یا افزایش آن یک حساب بدهی را به دنبال دارد که حساب هزینه را در صورت سود و زیان افزایش می‌دهد. این ذخایر تقریبا بر مبنای برآورد مدیریت هستند و مانده این حساب‌ها سال به سال افزایش یا کاهش می‌یابد. از این رو، افزایش در مانده مزبور موجب ثبت هزینه‌های اضافی در سال جاری می‌شود. .
ب- انتخاب روش‌های حسابداری
راه دیگری که مدیران شرکت ها می‌توانند سود حسابداری (تعهدی) گزارش شده را مدیریت کنند، انتخاب روش‌های حسابداری است. به عنوان مثال، در دوره‌های افزایش قیمت‌ها به کارگیری روش اولین صادره از آخرین وارده ، در ارزیابی موجودی‌ها موجب محاسبه سود کمتر و پرداخت مالیات کمتر می‌شود که قطعا‌ بر جریان وجوه نقد شرکت تاثیرمی‌گذارد.
ج- برآوردهای حسابداری
راه دیگری است که مدیران می‌توانند سودهای حسابداری گزارش شده را تحت تاثیر قرار دهند. به عنوان مثال، مدیران باید ارزش اسقاط و عمر مفید کلیه دارایی‌های استهلاک‌پذیر را تخمین بزنند. تغییرات در این تخمین‌ها، هزینه‌های استهلاک را تحت تاثیر قرار می‌دهد. برخلاف تغییر در اصول و روش‌های حسابداری، تغییرات در برآورد‌ها اثر انباشته نداشته، بلکه اثر آن در دوره جاری یا به دوره‌های آتی تسری می‌یابد. در هر حال اگر تغییرات در برآورد حسابداری با اهمیت باشد، باید در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی افشا شود.
د- تصمیمات اقتصادی
تمامی سیاست های مطرح شده تنها بر اقلام صورت‌های مالی اثر می‌گذارد و هیچ اثری بر روی جریانات نقدی شرکت ندارند. در هر حال راه‌هایی وجود دارد که مدیریت می‌تواند با بهره گرفتن از آن ها جریانات نقدی شرکت را تحت تاثیر قرار دهد. به عنوان مثال، اگر مدیریت بخواهد سود گزارش شده را کاهش دهد، می‌تواند مخارج تحقیق و توسعه را افزایش دهد، لذا افزایش مخارج مزبور در سال مالی مورد نظر به عنوان افزایش هزینه‌ دوره قلمداد می‌شود که در این صورت سود گزارش شده کاهش می‌یابد. در هر حال از زمانی که مخارج بیشتری تحقیق و توسعه شود، جریانات نقدی واحد تجاری تحت تاثیر قرار می‌گیرد و سوء مطالبه کسورات مالیاتی برای مخارج تحقیق و توسعه، روشی دیگر برای تهور مالیاتی است.